Налоговое право: краткий курс. Н. Г. Викторова. 4.1. Понятие налогового права, его предмет и метод. Читать на сайте

Метод налогового права

Вопрос о методе правового регулирования является одним из самых непростых в отечественном правоведении. Это обусловлено рядом объективных причин.

  • 1. Проблема конструирования соответствующей категории как в общетеоретическом плане, так и применительно к отдельной отраслевой науке, осложняется высокой степенью ее абстрактности.
  • 2. Черты метода правового регулирования, раскрывающие суть данной категории, нередко непосредственно не отражаются в конкретных положениях позитивного права и могут быть сформулированы лишь на основе обобщения и анализа в выводах доктрины. Это предопределяет отсутствие единства в позициях ученых относительно содержания упомянутой категории.

Теоретический экскурс. Действительно, понятие метода правового регулирования, согласно господствующему мнению, призвано отразить в концентрированном виде основные особенности определенной совокупности юридических норм, подчеркнуть их юридическое своеобразие, позволяющее рассматривать их как единую систему – отрасль права, отличающуюся относительной автономностью своего функционирования.

Отмеченная значительная степень абстрактности категории метода правового регулирования заставляет обращать внимание на практическое значение этого понятия. Оно (это понятие) не должно терять конкретности, превращаться лишь в камень преткновения бесчисленных теоретических дискуссий без ясных практических выводов и следствий. В связи с этим, на наш взгляд, наибольший интерес как в практическом, так и теоретическом плане представляет не просто определение (в нашем случае) налогово-правового метода регулирования, а выявление его конкретных сущностных черт, которые имеют роль своеобразных общих правил воздействия данной области права на соответствующие отношения, на поведение отдельных индивидуумов, признаваемых участниками этих отношений. Сказанное не предполагает отождествление метода и принципов правового регулирования, поскольку если принципы права характеризуют содержание права в соответствии с теми ценностями, которые оно признает и намеревается защищать и отстаивать, то черты метода правового регулирования показывают те средства, которые использует право, чтобы достичь этих целей. В литературе также справедливо указывается на то, что, если принципы фокусируют в себе сущность права, то метод отражает содержание отрасли под углом зрения способа воздействия данной отрасли на регулируемые отношения[1]. Таким образом, отраслевой метод раскрывается как способ воздействия отрасли на поведение людей, способ организации правовой связи участников регулируемых отношений[2].

Для исследования любой области права метод правового регулирования приобретает неоценимое значение. Практика показывает, что группы юридических норм специализируются прежде всего не по своему непосредственному материальному содержанию, а по приемам, средствам, юридическим конструкциям, используемым ими для регулирования различных отношений. Поэтому черты метола правового регулирования оказываются весьма полезными особенно на первом этапе изучения определенной совокупности юридических норм при определении ее границ, отделения ее от иных групп юридических норм.

Рассмотренное выше понятие предмета правового регулирования неспособно в указанном плане заменить категорию метода. В литературе справедливо отмечается, что поскольку речь идет о системе права, то классифицируемым “материалом” оказываются не сами общественные отношения, а право как самостоятельное общественное явление. Общественные отношения даже тогда, когда они становятся предметом правового регулирования, в состав самого права не включаются, “получая в нем идеальное отражение”[3]. Различия в содержании отношений, т.е. в предмете регулирования разных отраслей права, получают в праве не прямое, а трансформированное, переведенное в юридические категории отражение. Вывод о том, что данная группа общественных отношений представляет из себя предмет регулирования особой отрасли нрава, сам по себе нуждается в проверке и представляется достоверным лишь при доказанности того факта, что данная группа общественных отношений требует специфического регулирования и предопределяет существование особой правовой формы[4]. Поэтому справедливо пишет К). К. Толстой, что предметом отрасли права может быть “лишь такая совокупность общественных отношений, качественная определенность которой выявляет себя в специфике метода правового регулирования”[5].

В теории права разработаны известные категории, которые призваны в концентрированном виде отображать основные черты юридического содержания определенной области права. Не все эти категории являются однопорядковыми по своему значению. Если принципы, функции и метод в разных аспектах непосредственно концентрируют в себе юридическое содержание отрасли, то механизм правового регулирования (понимаемый как совокупность средств правового воздействия, к которым относятся нормы, правоотношения, юридические факты, акты реализации прав и обязанностей[6]) является признаком вторичного характера[7].

В литературе вопрос о методе регулирования налоговых отношений нередко раскрывается путем сопоставления последнего с административно-правовым методом регулирования. При этом, как правило, указанные два метода либо вообще отождествляются (М. И. Пискотин и др.), либо указывается лишь на незначительные особенности налогово-правового метода (А. В. Брызгалин, М. В. Карасева, Н. И. Химичева и др.). Вместе с тем можно исходить и из того, что между указанными методами, равно как и между налогово-правовым методом и другими методами регулирования общественных отношений других отраслей публично-правового цикла имеются различия более существенного характера[8].

Представляется необходимым подробно остановиться лишь на некоторых характерных чертах метода регулирования налогового права: 1) преобладание в правовом регулировании позитивного обязывания участников налоговых отношений; 2) ограничение правовой инициативы участников налоговых отношений; 3) юридическое неравенство участников налоговых отношений, выражающееся в различии содержания правосубъектности последних; 4) сочетание в налоговом праве общедозволительного и разрешительного типов правового регулирования. Итак, рассмотрим их подробнее:

1. Позитивное обязывание участников налоговых отношений как черта метода налогово-правового регулирования. Все юридические методы сохраняют основное качество правового регулирования, состоящее в установлении обеспеченных государством прав и обязанностей участников регулируемых отношений. Но в разных отраслях права установление прав и обязанностей и обеспечение их государственным принуждением происходит по-разному. В зависимости от характера регулируемых отношений право пользуется велениями различного содержания. В одних случаях право, прежде всего, дозволяет определенное поведение, в других обязывает к какому-то поведению, в третьих – запрещает определенное действие или бездействие[9].

Теоретический экскурс. В. Д. Сорокин, развивая эту мысль, отмечает, что, “…если иметь в виду именно первоначальные, исходные способы, то кроме трех названных остальные отсутствуют либо выступают в качестве вторичных, производных способов”[10]. Разумеется, в каждой отрасли имеются нормы, содержащие все указанные виды велений (позитивное обязывание (предписание), дозволение, запрет). Тем не менее отрасли права резко отличаются друг от друга преобладанием одного или специфическим сочетанием нескольких из названных видов предписаний, непосредственно выраженных в нормах[11].

В юридической науке обращается внимание на тот факт, что каждый структурный элемент метода – дозволение, предписание и запрет – выступает в тесной связи с другими. Значит, стоит “сработать” одному элементу, как сразу начинают действовать и другие. По этой причине выглядит вполне обоснованной точка зрения, согласно которой в рамках любой юридической системы одна разновидность правовых норм определяет границы и содержание возможного поведения субъектов права. Диспозиции этих норм содержат дозволение. Другая группа норм закрепляет, предписывает должное поведение субъектов, от которого они при наступлении предусмотренных нормой ситуаций уклониться не вправе. Диспозиции этих норм содержат предписание. И, наконец, третья разновидность правовых норм воздействует на поведение людей посредством запрещения определенных деяний (действий и бездействия). В диспозициях этих норм содержится запрет[12]. “Другими словами, метод правового регулирования может существовать только как объединение всех трех первичных компонентов – дозволения, предписания и запрета, т.е. как система, основанная на тесном взаимодействии, взаимообеспечении этих трех компонентов… Ни дозволение, ни предписание, ни запрет не могут существовать изолированно друг от друга. Поэтому, когда мы говорим о том, что метод правового регулирования проявляется посредством юридических дозволений, предписаний и запретов, то имеем в виду их совокупное проявление с преобладанием какого-то одного элемента, эффективное действие которого обеспечивается присутствием двух других”. Иногда, “при оптимальном варианте, образно говоря, “срабатывает” тот элемент, который непосредственно воздействует, а два других сохраняют свою значимость лишь в потенциальном виде”[13].

Как и для всего публичного права в целом, для налогового права характерно превалирование в методе правового регулирования такого его элемента как предписание (позитивное обязывание). Как правило, именно данный способ воздействия выполняет роль прямого регулятора соответствующих социальных связей, возникающих при налогообложении. Вместе с тем, при анализе рассматриваемой черты метода налогового правового регулирования также наглядно проявляется его специфичность. Она связана со степенью доминирования позитивного обязывания (предписания) как одного из способов (элементов), составляющих метод правового регулирования. Она (эта степень доминирования) значительно превосходит то, что мы можем встретить в иных публично-правовых отраслях. Действительно, общая схема действия различных методов правового регулирования такова: “если один из субъектов обладает предоставленным ему законом правомочием (дозволение), то реализация этого правомочия в предусмотренных ситуациях обеспечивается обязанностью другого субъекта предпринять соответствующие действия (предписание). В свою очередь невыполнение субъектом возложенной на него обязанности, которая вытекает из правомочия, влечет за собой реализацию запрета в виде того или иного вида ответственности за деяние в форме бездействия”[14].

В налоговом праве нередко господствует иная схема регулирования отношений: один из субъектов обязан совершить четко определенные действия (предписание), выполнение этой обязанности в свою очередь гарантируется обязанностью другого субъекта предпринять активные действия по обеспечению установленными правовыми средствами надлежащего выполнения первым субъектом своей обязанности (предписание). Реализация же запрета в налоговом праве осуществляется как и в других публично-правовых отраслях.

В то же время для регулирования отношений, не составляющих ядро предмета налогового права, дозволение (как способ юридического воздействия) активно используется и становится в некоторый налогово-правовых институтах даже основным, доминирующим (пример тому группы норм, посвященные изменению срока исполнения налоговой обязанности, а также защите прав налогоплательщиков, налоговых агентов и т.д.).

2. Ограничение правовой инициативы участников налоговых отношений. Данная черта метода правового регулирования налоговых отношений проявляется достаточно отчетливо. Более того, М. В. Карасева отмечает, что по общему правилу “…метод властных предписаний в финансовом праве может быть определен как конформистский. Конформизм финансово-правового метода является противоположностью инициативы как характерной черты гражданско-правового метода. Он означает, что субъекты финансового права вступают в финансовые правоотношения не но своей воле, не по своей инициативе, а лишь следуют предписаниям соответствующих актов государственных органов”[15].

Впрочем, сложно утверждать, что налогово-правовой метод также в полной мере обладает чертами “конформизма”. Действительно, в налоговом праве определенные виды субъектов, выступающие в качестве налогоплательщиков, в значительной степени сами могут инициировать правоотношения (например, они вправе обращаться в финансовые органы за предоставлением отсрочек). Налогоплательщики вправе: предлагать некоторые способы обеспечения обязанностей по уплате налогов и сборов (гл. 11 НК РФ), просить предоставить инвестиционный налоговый кредит, обращаться за разъяснениями законодательства, самостоятельно формировать учетную политику, инициировать переход на специальный налоговый режим (например, упрощенную систему налогообложения) и т.п. Таким же образом и участники налоговых отношений, наделенные властными полномочиями, в определенных случаях способны проявлять правовую инициативу в рамках налоговых отношений. Так, налоговые органы могут по собственной инициативе приступить к выездной или камеральной проверке налогоплательщика или налогового агента, и НК РФ на стадии изъявления подобной инициативы не устанавливает существенных ограничений.

3. Юридическое неравенство участников налоговых отношений, выражающееся в различии содержания правосубъектности последних.

Налоговая правосубъектность характеризуется неравенством ее носителей. Отчасти это уже было отмечено выше. Сказанное определяется особенностью общественных отношений, регулируемых налоговым правом. Нередко один из участников таких отношений функционально подчинен другому. Известно, что для налогового права, как и для ряда других отраслей, присущ метод императивных предписаний, сущность которого выражается в том, что решение того или иного вопроса осуществляется в значительной степени в одностороннем порядке. Некоторая специфика налогово-правового метода проявляется в круге государственных органов, уполномоченных давать императивные предписаниям участникам налоговых отношений. В силу существующего распределения компетенции между государственными органами большая часть таких предписаний исходит от органов государства, созданных специально для осуществления налогового контроля, охраны фискальных интересов государства. Участники налоговых отношений, которым они адресуют свои предписания (организации, физические лица), находятся во взаимосвязи с этими органами и в зависимости от них лишь в связи с исполнением комплекса обязанностей определенного рода (обязанности по правильному исчислению налогового платежа, полному и своевременному его внесению, а также иные сопутствующие обязанности, обеспечивающие реализацию названных ст. 21, 23–24 НК РФ). Поэтому представляется справедливым утверждение, что в налогово-правовом регулировании метод императивных предписаний проявляется преимущественно в отношениях функционального подчинения. Известно, что аналогичный метод в административном праве проявляется, наоборот, главным образом, в отношениях вертикального подчинения, т.е. подчинения в полном объеме деятельности. В финансовом праве метод императивных предписаний проявляется как по линии функции финансовой деятельности, так распространяется и на отношения “вертикального” соподчинения[16].

Метод правового регулирования взаимосвязан с отраслевой правосубъктностью. Поэтому особенностью административной и отчасти финансовой правосубъектности логично признать ее иерархичность[17], отражающую иерархичность построения управленческих прав и обязанностей государственных органов, находящихся на различных уровнях. Данного свойства у налоговой правосубъектности не наблюдается по причине специфики превалирующего в налоговых отношениях функционального подчинения.

4. Сочетание в методе налогового права общедозволительного и разрешительного типов (начал, порядков) правового регулирования. Важнейшей чертой метода налогового права выступает особое сочетание в нем общедозволительных и разрешительных начал правового регулирования. Первый из названных типов (начал, порядков) правового регулирования обусловливает действие формулы: все, что не запрещено законом, дозволено; в соответствии со вторым – применяется прямо противоположное правило: все, прямо не разрешенное законом, запрещено.

Теоретический экскурс. В литературе по общей теории права вопрос об общих дозволениях и запретах рассматривается хотя и в связи с проблемами метода правового регулирования, однако, как правило, все-таки отдельно от проблематики данной категории[18]. Не оспаривая такой подход по существу, есть также основания полагать, что само по себе понятие метода также вполне способно отразить всю полноту проблемы приемов и путей воздействия права на отношения определенного вида и общую направленность такого юридического воздействия (регулирования). В связи с этим вопрос о господстве в рамках определенной области права того или иного типа правового регулирования уместно учитывать как проявление черты метода. С. С. Алексеев отмечает, что “тип правового регулирования характеризует наиболее существенные разновидности сочетаний способов регулирования, именно тех способов, которые воплощаются в глубинных элементах структуры нрава, в дозволениях и запретах”[19]. Действительно, тип правового регулирования, присущий налоговому праву, может быть охарактеризован как одна из наиболее существенных (глубинных) черт соответствующего метода правового регулирования.

В отдельных публикациях вышеуказанная формула общего дозволения понимается не как черта метода, а как правовой принцип. Например, Н. И. Матузов отмечает, что известный в теории права со времен римских юристов принцип “все, не запрещенное законом, дозволено” воспринят сегодня всеми более или менее развитыми правовыми системами. Он освящен многовековым историческим опытом, зафиксирован во французской Декларации прав человека и гражданина 1789 г., провозгласившей: “Закон может запрещать лишь деяния, вредные для общества; все же, что не воспрещено законом, то дозволено” (ст. 5). В Конституции Французской республики 1791 г. соответственно постулировалось: “Все, что законом не запрещено, не может быть пресекаемо”[20]. Кроме того, выраженная в приведенных словах идея обосновывалась также в трудах многих философов и ученых прошлого. Например, часто приводятся слова Гегеля, который писал: “Позволено, а потому и не предписывается правом все то, что не стесняет свободы других, иначе говоря, что не препятствует их актам”[21].

В целом, в отечественном правоведении вопрос о предпочтительности общедозволительного или разрешительного типа правового регулирования активно обсуждался, по крайней мере, дважды: вначале в рамках исследования проблем науки гражданского права[22], затем в 1987–1989 гг. – на общетеоретическом уровне. В ходе последней из упомянутых дискуссий В. С. Нерсесянц обоснованно подчеркивал, что должна существовать презумпция правомерности незапрещенного, иначе “при уравнительно-дозволительном порядке регуляции, где все, прямо не разрешенное, запрещено, новое в принципе оказывается под запретом как нечто негативное”[23]. Иной подход к этой проблеме просто привел бы к нарушениям неотъемлемых конституционных прав и свобод граждан. Положения российской Конституции закрепляют, что права и свободы граждан могут быть ограничены лишь федеральным законом в перечисленных Конституцией целях публичного характера (ст. 18, 56 Конституции). И если применить при определении сферы прав данных лиц формулу: “запрещено все, что не разрешено законом”, то тем самым, во-первых, ограничиваются права индивидуумов без прямого указания на необходимость этого в законе, во-вторых, подобные ограничения оказываются никак не увязанными с конкретными публичными целями, ради которых они предусматриваются. Следовательно, в любом случае невозможно выявить соразмерность и обоснованность ограничения указанных прав.

Вместе с тем в публикациях также отмечалось, что общедозволительное начало не может быть абсолютизировано. Так, Р. З. Лившиц пишет: “…нужное большой осторожностью отнестись к суждениям о том, что ныне все укладывается в формулу “незапрещенное дозволено”; сфера применения этого принципа ограничена”[24]. В. С. Нерсесянц высказывается более определенно, указывая на то, что применительно к статусу органов власти и ее представителей должен действовать принцип “запрещено все, что не разрешено”. Действительно, применение общедозволительного типа правового регулирования к деятельности органов власти приводит к отрицанию действенности такого же принципа при установлении меры прав и свобод граждан и их объединений.

Таким образом, есть основания полагать, что тип правового регулирования предопределяется не просто характером соответствующих отношений, но субъектным составом этих отношений. Содержание правосубъектности частных лиц (физических лиц, организаций) должно определяться по принципу “дозволено все, кроме…”, а содержание компетенции публичных субъектов – согласно правилам разрешительного типа правового регулирования. Состав субъектов налогового права, а также структурный тип налогового правоотношения, характеризующийся наличием в данном правоотношении, по крайней мере, одного участника, не обладающего властными полномочиями в сфере налогообложения, и одного – обладающего таковыми, предопределяют особое соотношение общедозволительного и разрешительного начал в рамках налогово-правового регулирования.

Действительно, если в сфере гражданского, семейного, трудового права мы сталкиваемся преимущественно с общедозволительным типом правового регулирования (разрешено все, что прямо нс запрещено законом), а в сфере многих институтов государственного, административного и бюджетного права – с разрешительным типом правового регулирования (запрещено все, что прямо не разрешено законом), то в рамках налогового права наблюдается гармоничное сочетание этих начал. Так, правомерность действий физических лиц и организаций, участвующих в налоговых отношениях, определяется, как правило, по первому принципу (разрешено все, что прямо не запрещено законом). Законность же действий и решений государственных органов, органов местного самоуправления, обладающих властными полномочиями в налоговых отношениях и участвующих в них, определяется на основе анализа их компетенции по прямо противоположному принципу (запрещено все, что прямо не разрешено законом). Таким образом, сочетание общедозволительного и разрешительного типов правового регулирования в налоговых отношениях вызвано особым субъектным составом этих отношений. В налоговом правоотношении частному субъекту (физическому лицу, организации) всегда противостоит публичный субъект (государственный орган, орган местного самоуправления, публично-территориальное образование). Такая конструкция правоотношения является единственно возможной для налогового права и отражает реальное столкновение частных и публичных интересов в этой сфере общественных отношений[25].

Рассматриваемая черта метода правового регулирования недостаточно четко выражена в законодательстве о налогах и сборах, однако, по нашему мнению, она имеет под собой конституционные основания и должна играть определенную роль при применении налоговых норм. В самом деле, обратимся к ст. 21 НК РФ, содержащей перечень основных прав налогоплательщиков (плательщиков сборов). В п. 2 этой статьи устанавливается, что налогоплательщики имеют также иные не перечисленные в указанной статье права, установленные настоящим Кодексом и другими актами законодательства о налогах и сборах. Таким образом, налицо намерение законодателя более или менее четко очертить перечень прав субъектов налогообложения, ограничив их теми, которые непосредственно названы в законодательстве о налогах и сборах. Вряд ли такое положение следует признать оптимальным. Нет оснований не признавать и лишать юридической защиты права налогоплательщика, непосредственно не названные в актах законодательства о налогах и сборах, но вытекающих из его общего смысла или смысла отдельных его положений, если, конечно, их осуществление не препятствует надлежащему исполнению налоговых обязанностей, и содержание этих прав не противоречит нормативно закрепленным принципам налогового права.

Применительно к органам государственной власти формулу “запрещено все, что прямо не дозволено законом” действующее законодательство о налогах и сборах воплощает достаточно последовательно. Так, п. 2 ст. 31 НК РФ после перечисления в п. 1 названной статьи примерного перечня прав налоговых органов указывает, что налоговые органы осуществляют также другие права, предусмотренные НК РФ. Из этого вытекает, что законодатель намеревается исчерпывающим образом раскрыть сферу налоговой компетенции данного органа власти непосредственно в тексте НК РФ, не прибегая к помощи иных законодательных источников.

Итак, можно следующим образом определить рассматриваемую черту метода налогово-правового регулирования. Соотношение общедозволительного и разрешительного типов правового регулирования в сфере налогового права обусловлено субъектным составом. Общедозволительный тип правового регулирования (“дозволено все, что не запрещено”) применяется в отношении сферы прав частных лиц (физических лиц, организаций); разрешительный тип (“прямо не разрешенное, запрещено”) – в отношении полномочий публичных субъектов (органов государственной власти и местного самоуправления).

На основании изложенного можно дать следующее общее определение. Метод налогового права – это система установленных налогово-правовыми нормами способов организации налогового общественного отношения, характеризующихся ограничением форм проявления автономии воли субъектов данных отношений, специализацией содержания их правосубъектности, сочетанием общедозволительного и разрешительного типов правового регулирования, позитивным обязыванием, ограничением правовой инициативы.

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован.