переход с усн на осно: особенности | как перейти с усн на осно? — контур.бухгалтерия

Организация добровольно с нового года планирует переходить с усн (объект налогообложения “доходы”) на общую систему налогообложения. организация, находясь еще на усн, приобретает основное средство (далее – ос) и вводит его в эксплуатацию. вправе ли организация по такому ос учитывать амортизацию после перехода на общую систему налогообложения?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции: В настоящее время рассматриваемый вопрос продолжает относиться к категории спорных. Решение о возможности начисления амортизации по основным средствам, приобретенным в период применения УСН с объектом доходы, при переходе на ОСН организации необходимо принять самостоятельно, с учетом всех приведенных ниже аргументов.

Обоснование позиции: Порядок учета расходов на приобретение объектов основных средств налогоплательщиками, применяющими УСН, установлен п. 3 ст. 346.16 НК РФ. Однако в рассматриваемой ситуации организация применяла с объектом налогообложения “доходы”, не предполагающей учета расходов при формировании налоговой базы (п. 1 ст. 346.

18 НК РФ).После перехода на ОСН организация признается налогоплательщиками налога на прибыль (ст. 246 НК РФ). В соответствии с положениями главы 25 НК РФ первоначальная стоимость объекта основного средства, которую составляют затраты, связанные с его приобретением и вводом в эксплуатацию, учитывается в расходах посредством начисления амортизации в течение установленного срока полезного использования (ст.ст. 256-259.

3 НК РФ).Особенности исчисления налоговой базы при переходе с упрощенной системы налогообложения на иные режимы налогообложения установлены в НК РФ ст. 346.25 НК РФ.Правила учета основных средств и нематериальных активов при переходе с УСН на общий режим определены п. 3 ст. 346.

25 НК РФ. Однако эти правила касаются только налогоплательщиков, которые с ОСН перешли на УСН, а потом вновь вернулись на ОСН, т.е. применяются исключительно для объектов основных средств и нематериальных активов, изначально приобретенных (построенных) в период применения общего режима (до перехода на УСН).

Порядок определения остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов, приобретенных во время применения УСН с объектом налогообложения “доходы”, нормами главы 26.2 НК РФ и иными положениями НК РФ не регламентируется.Это обстоятельство позволило контролирующим органам на протяжении ряда лет придерживаться позиции о том, что остаточная стоимость основных средств на дату перехода налогоплательщика с УСН с объектом налогообложения в виде доходов на ОСН не определяется (признается равной нулю).

Как следствие, амортизация по таким основным средствам в целях исчисления налога на прибыль не начисляется и не учитывается. Смотрите, например, письма Минфина России от 11.01.2022 N 03-03-06/1/522, от 11.03.2022 N 03-03-06/1/14180, от 17.03.

2022 N 03-11-06/2/36, от 29.12.2008 N 03-11-04/2/205, ФНС России от 02.10.2022 N ЕД-4-3/16539@ и др.Судебная практика по данному вопросу всегда складывалась неоднозначно. Некоторые суды поддерживали налогоплательщиков.

Так, например, в постановлении АС Центрального округа от 10.11.2022 N Ф10-3600/14 по делу N А23-223/2022, отклоняя доводы инспекции, положенные в основу принятого решения, о том, что остаточная стоимость основного средства на момент перехода на ОСН не определяется в случае, если налогоплательщик применял УСН с объектом налогообложения в виде доходов, судьи, руководствуясь п. 3 ст.

7 НК РФ, сделали вывод, что положения главы 26.2 НК РФ не содержат таких норм, препятствующих в рассматриваемом случае определению остаточной стоимости.Схожие выводы сделаны в постановлении Тринадцатого арбитражного АС от 25.05.

2022 N 13АП-6923/16.Однако большинство судебных решений по рассматриваемой теме всегда выносилось не в пользу налогоплательщиков. Смотрите, например, постановление АС Северо-Западного округа от 28.09.2022 N Ф07-7290/16 по делу N А56-75849/2022, где судом сделаны следующие выводы.

Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта обложения доходы, как на это указал Конституционный суд РФ в определении от 22.01.2022 N 62-О, не определяют расходы для целей налогообложения (ст. 346.18 НК РФ), однако для них устанавливается меньшая налоговая ставка (ст. 346.

20 НК РФ). По мнению суда, из данного положения следует, что спорные расходы налогоплательщика при переходе на общий режим налогообложения отсутствуют, поскольку они законодательно учтены именно в рамках пониженной ставки налогообложения с учетом выбранного им объекта налогообложения по УСН.

Таким образом, в рассматриваемом случае отсутствуют неустранимые неясности или сомнения в порядке применения положений действующего налогового законодательства, поскольку таким законодательством прямо предусмотрено, что расходы в целях налогообложения при переходе с УСН на ОСН учитываются только в случае ведения налогоплательщиком учета таких расходов, в то время как применение налогоплательщиком в рамках УСН схемы налогообложения с объектом “доходы” (не предполагающей учет расходов) не предполагает включение произведенных налогоплательщиком расходов в налоговую базу и при переходе на общую систему налогообложения.

При таких обстоятельствах постановка на учет объектов основных средств с применением положений по амортизации в целях определения их действительной стоимости и последующего списания стоимости в целях бухгалтерского учета не влечет каких-либо правовых последствий относительно порядка определения налоговых обязательств налогоплательщика по общей системе налогообложения, в том числе по налогу на прибыль.

Подобные выводы сделаны также в постановлениях Восьмого ААС от 22.03.2022 N 08АП-1891/18 (оставлено без изменения постановлением АС Западно-Сибирского округа от 20.06.2022 N Ф04-1759/18), постановлениях Одиннадцатого ААС от 05.07.2022 N 11АП-7469/17, АС Поволжского округа от 17.10.

2022 N Ф06-25330/17 по делу N А65-25984/2022, АС Западно-Сибирского округа от 09.02.2022 N Ф04-6650/16 по делу N А27-10592/2022 и др.В 2022 году данный вопрос стал предметом рассмотрения Верховного Суда РФ. В п. 15 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.

5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства (утвержден Президиумом Верховного Суда РФ 04.07.2022, далее – Обзор) в целях обеспечения единообразных подходов к разрешению споров по рассматриваемому вопросу судам рекомендовано учитывать следующую позицию.

Норма, аналогичная п. 3 ст. 346.25 НК РФ, для случаев, когда основные средства приобретены в период применения УСН, в главе 26.2 НК РФ отсутствует. Однако это не означает, что налогоплательщик, перешедший на ОСН, лишен права начисления амортизации в налоговом учете.

Глава 25 НК РФ в качестве общего правила предусматривает включение в состав расходов налогоплательщика сумм амортизации по объектам основных средств, находящимся в эксплуатации налогоплательщика и используемым в рамках деятельности, направленной на получение доходов (п. 1 ст.

252, пп. 3 п. 2 ст. 253, п. 1 ст. 256 и п. 1 ст. 257 НК РФ). Таким образом, с момента перехода на общую систему налогообложения факт износа (амортизации) объектов основных средств, находящихся в эксплуатации, приобретает юридическое значение.

Отсутствие значения у этого факта в период применения субъектом предпринимательства упрощенной системы налогообложения (отсутствие возможности учитывать расходы на приобретение объекта основных средств в соответствующей части при исчислении налога по специальному налоговому режиму) не является препятствием для начисления амортизации в общеустановленном главой 25 НК РФ порядке.

Следовательно, налогоплательщик, перешедший на общую систему налогообложения, не лишен права начислять амортизацию за оставшийся срок полезного использования исходя из остаточной стоимости объектов основных средств, определенной применительно к правилам п. 3 ст. 346.

25 НК РФ. При этом Верховный Суд РФ конкретно не уточнил, как определять остаточную стоимость.Приведенная позиция Верховного суда была принята к сведению Минфином России, смотрите письмо Минфина России от 14.06.2022 N 03-04-05/43643.

Также стоит отметить, что еще в 2022 году специалисты Минфина России сообщили налогоплательщикам, что в случае, когда письменные разъяснения Минфина России (рекомендации, разъяснения ФНС России) по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах не согласуются с решениями, постановлениями, информационными письмами ВАС РФ, а также решениями, постановлениями, письмами Верховного Суда РФ, налоговые органы, начиная со дня размещения в полном объеме указанных актов и писем судов на их официальных сайтах в сети Интернет либо со дня их официального опубликования в установленном порядке, при реализации своих полномочий руководствуются указанными актами и письмами судов.

Смотрите письмо Минфина России от 07.11.2022 N 03-01-13/01/47571 (доведено до налоговых органов письмом ФНС России от 26.11.2022 N ГД-4-3/21097).Казалось бы, с появлением Обзора вопрос о возможности учета амортизации при переходе на ОСН по основным средствам, приобретенным в период применения УСН с объектом налогообложения доходы, перестал относиться к категории спорных.

Буквальное прочтение приведенных положений п. 15 Обзора говорит о том, что в рассматриваемой ситуации амортизационные отчисления могут быть учтены для целей налогообложения прибыли.Однако при анализе судебной практики нам встретилось постановление Тринадцатого ААС от 24.09.

2022 N 13АП-23670/19, в котором нижестоящий суд хотя и учитывает позицию Верховного суда, изложенную последним в уже не раз упомянутом нами п. 15 Обзора, но в конечном итоге принимает решение не в пользу налогоплательщика. В данном постановлении судьи придерживаются точки зрения о том, что спорные расходы налогоплательщика при переходе на ОСН отсутствуют, поскольку они законодательно учтены именно в рамках пониженной ставки налогообложения с учетом выбранного им объекта налогообложения по УСН.

В обоснование данного вывода положено вышеупомянутое определение Конституционного суда РФ от 22.01.2022 N 62-О. Позиция же Верховного суда трактуется нижестоящим судом следующим образом. Необходимость определения остаточной стоимости по основным средствам для начисления амортизации за оставшийся срок их полезного использования согласно правовой позиции п.

15 Обзора могла возникнуть только в случае, если бы моментом перехода на ОСН стали те же налоговые периоды, в которых был осуществлен ввод основных средств в эксплуатацию (поскольку часть налогового периода не была бы охвачена режимом УСН с пониженной налоговой ставкой).

К сожалению, других судебных решений, принятых после выхода Обзора, нам обнаружить не удалось. В связи с этим вынуждены констатировать, что рассматриваемый вопрос продолжает относиться к категории спорных. Решение о возможности начисления амортизации по основным средствам, приобретенным в период применения УСН с объектом доходы, при переходе на ОСН организации необходимо принять самостоятельно, с учетом всех приведенных нами аргументов.

В случае, если будет принято решение амортизацию в налоговом учете признавать, то встает вопрос о том, как определить остаточную стоимость для целей начисления амортизационных отчислений. Ответа на этот вопрос в Обзоре и других материалах правоприменительной практики не содержится.

Нам встретились довольно-таки старые разъяснения УФНС России по г. Москве (смотрите письма от 14.10.2008 N 18-11/096328 и от 20.03.2008 N 19-11/026459) и письмо Минфина России от 18.09.2008 N 03-11-04/2/140, в которых выражена точка зрения о том, что налогоплательщики, применяющие УСН с объектом налогообложения доходы и приобретающие в этот период основные средства и (или) нематериальные активы, при переходе на ОСН в целях применения главы 25 НК РФ определяют остаточную стоимость этих основных средств и (или) нематериальных активов в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета.

По правилам бухгалтерского учета организации, применяющие УСН, суммы НДС, предъявленные им поставщиками, учитывают в стоимости объекта основных средств (абзац 7 п. 8 ПБУ 6/01 Учет основных средств (далее – ПБУ 6/01)). При этом стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных настоящим и иными положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету.

Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств (п. 14 ПБУ 6/01).

То есть, если придерживаться выше озвученной позиции московских налоговиков, остаточную стоимость для исчисления амортизации в целях налога на прибыль в рассматриваемом случае следует брать в том размере, в котором она сформирована в бухгалтерском учете, с учетом включенного в нее НДС.

Однако отметим, что положения главы 25 НК РФ не предполагают учета НДС в стоимости амортизируемых основных средств для целей налогового учета.Повторимся, в Обзоре и других материалах правоприменительной практики не указано, как рассчитывать остаточную стоимость основных средств в данной ситуации, соответственно, непонятно, какую сумму в виде суммы амортизации можно учесть и в расходах при исчислении налога на прибыль, в том числе также непонятно, может ли сумма амортизации включать НДС или нет.

К сведению:Согласно п. 3 ст. 346.25 НК РФ в случае, если организация переходит с УСН (независимо от объекта налогообложения) на общий режим налогообложения и имеет основные средства и нематериальные активы, расходы на приобретение (сооружение, изготовление, создание самой организацией, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение) которых, произведенные в период применения ОСН до перехода на УСН, не полностью перенесены на расходы за период применения УСН в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 346.

16 НК РФ, на дату перехода на уплату налога на прибыль организаций в налоговом учете остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов определяется путем уменьшения остаточной стоимости этих основных средств и нематериальных активов, определенной на дату перехода на УСН, на сумму расходов, определяемую за период применения УСН в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 346.16 НК РФ.

Ответ подготовил:Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТаудитор Пивоварова Марина

Ответ прошел контроль качества

23 июля 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

Автоматический переход с усн на осно при нарушении требований

На упрощенке есть определенные требования, которые не все компании могут исполнить. Например, в 2022 году вы не можете оставаться на УСН, если сумма ваших доходов за год превысила 219,2 миллионов рублей, а остаточная стоимость основных средств перевалила за 150 миллионов.

Другая причина — в вашем уставном капитале (УК) есть юрлица, доля которых в капитале больше, чем четверть. Третья причина — в вашей компании трудятся более 130 сотрудников, хотя 130 — это допустимый предел на УСН. В общем, несоблюдение этих условий может повлечь за собой автоматический перевод на ОСНО.

Обратно вернуться на упрощенку вы сможете не раньше, чем через год (если будете соответствовать критериям УСН). Например, при утрате права на УСН в марте 2022 года, вновь начать работать на упрощенке получится только с 1 января 2024 года.

Утрату права на УСН вы должны отследить самостоятельно. После этого в налоговую нужно подать документы, каждый в свой срок, и уплатить налог по упрощенке

• Уведомление об утрате права на УСН по форме № 26.2-2

Срок: до 15-го числа следующего месяца после квартала, в котором утрачено право на УСН;

Срок: до 25-го числа следующего месяца после квартала, в котором утрачено право на УСН;

Его нужно рассчитывать только за последний год по итогу последнего отчетного периода работы на УСН. То есть, если право на упрощенку вы утратили в третьем квартале, то налог на УСН за год надо рассчитать исходя из показателей за полгода.

Срок: до 25-го числа следующего месяца после квартала, в котором утрачено право на УСН.

В первый месяц квартала, когда компания перестала применять УСН, нужно платить налоги и сдавать отчетность уже по ОСНО.

Пример. В 3 квартале 2022 года организация лишилась права на УСН. Сдать декларацию по упрощенке за период с 1 января по 30 июня она должна будет до 25 октября 2022 года. За 3 квартал 2022 года организация уже должна будет отчитаться по налогам, уплачиваемым при применении ОСНО, в частности сдать декларацию по НДС.

В следующих статьях мы рассмотрим отдельно, какие налоги нужно будет платить после перехода с УСН на ОСНО, как при этом происходит начисление и учет НДС, учет выручки, расходов и основных средств.

Минфин: добровольный переход с усн на осно возможен только по окончании календарного года